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Principales novedades Tributarias en relación a los Planes Generales de Contabilidad y el nuevo Modelo 231 de Información País por País.

01 Febrer 2017
despatx Segarra

Por la presente tenemos el agrado de remitirles un resumen de las principales novedades en materia contable y tributaria introducidas por el Real Decreto-ley 602/2016, de 2 de diciembre, por el que se modifican:
 
·         El Plan General de Contabilidad (en adelante PGC) aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre;
 
·         El Plan General de Contabilidad de Pequeñas y Medianas Empresas (en adelante PGC de pymes) aprobado por el Real Decreto 1515/2007, de 16 de noviembre;
 
·         Las Normas para formulación de Cuentas Anuales Consolidadas aprobadas por el Real Decreto 1159/2010, de 17 de septiembre;
 
·         y las Normas de Adaptación del Plan General de Contabilidad a las entidades sin fines lucrativos aprobadas por el Real Decreto 1491/2011, de 24 de octubre.
 
Asimismo, remitimos un breve resumen sobre las novedades introducidas en la Orden HFP/1978/2016, de 28 de diciembre, por la que se aprueba el modelo 231 de Declaración de información país por país.
 
En este sentido, en cuanto al Real Decreto 602/2016, de 2 diciembre, se publicó en el BOE el pasado día 17 de diciembre de 2016 y desarrolla reglamentariamente las modificaciones que se produjeron en el Código de Comercio y en la Ley de Sociedades de Capital por la ley 22/2015 de Auditoría de Cuentas, que tenían su razón de ser en la trasposición de la Directiva 2013/34/UE del Parlamento Europeo y del Consejo.
 
Los cambios reglamentarios más reseñables, con efectos para ejercicios iniciados a partir de 1 de enero de 2016, son los siguientes:
 
1. Origen de este Real Decreto.
 
Directiva 2013/34/UE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 26 de junio de 2013, sobre los estados financieros anuales, los estados financieros consolidados y otros informes afines de ciertos tipos de empresas, redactada con la finalidad de simplificar las obligaciones contables de las pequeñas empresas. A través de la misma se impone a los Estados Miembros la obligación de aprobar unos requerimientos máximos de información a las entidades que no superen los límites que hoy en día facultan a una empresa en España a seguir el modelo abreviado de balance y memoria; las que la Directiva denomina como pequeñas empresas.
 
 
2. Cambios.
 
Los cambios que introduce se concentran en tres grandes bloques:
 
A. SIMPLIFICACIÓN DE LAS OBLIGACIONES CONTABLES DE LAS PEQUEÑAS EMPRESAS:
 
•       La primera y fundamental: ampliación de los límites para acogerse al PGC-Pymes que alcanza ahora a todas aquellas empresas, cualquiera que sea su forma jurídica, individual o societaria, que durante 2 ejercicios consecutivos reúnan, al cierre de los mismos, al menos 2 de las siguientes condiciones:
 
-       Que el total de las partidas de activo no supere los cuatro millones de euros.
-       Que el importe neto de la cifra de negocios no supere los ocho millones de euros.
-       Que el número medio de empleados no sea superior a 50.
 
De este modo, se igualan estos límites con los previstos para elaborar el modelo abreviado de balance y memoria.
 
•       Supresión de la obligatoriedad de presentar el estado de cambios en el patrimonio neto, que pasa a configurarse como un documento voluntario, tanto en las empresas que utilicen el modelo abreviado del PGC como para los sujetos contables que opten por aplicar el modelo del PGC-Pymes. De este modo, las cuentas anuales obligatorias de las pequeñas y medianas empresas ahora están compuestas por el balance, la cuenta de pérdidas y ganancias y la memoria.
 
•       Reducción del contenido de la información a incluir en la memoria de las cuentas anuales abreviadas y de Pymes, que se materializa entre otras en las siguientes áreas:
 
-       Actividad de la empresa.
-       Aplicación de resultados (se elimina este apartado).
-       Activos financieros.
-       Pasivos financieros.
-       Fondos propios.
-       Situación fiscal (simplificación, si bien en este caso se deberá recoger cualquier información que venga exigida por la normativa tributaria).
-       Subvenciones, donaciones y legados (desaparece este apartado como tal, debiéndose dar información sobre estos elementos en caso de que haya algo relevante que revelar en el epígrafe de “Otra información”).
-       Ingresos y gastos (queda reducida a una muy breve información dentro del epígrafe de “Otra información”).
-       Operaciones con partes vinculadas.
 
B. CRITERIOS DE REGISTRO Y VALORACIÓN:
 
La única modificación que se ha incorporado, para todo tipo de empresas, es la que atañe a los activos intangibles de vida útil indefinida, y muy especialmente al fondo de comercio.
 
En concreto, en relación con el fondo de comercio además se establece una presunción, que admite prueba en contrario, de que se recupera de manera lineal en 10 años, con lo que la empresa se evita la tarea de tener que justificar la vida útil de este elemento.
 
Además, y también con respecto a estos elementos adquiridos en años anteriores, se regula a través de la Disposición transitoria única lo siguiente:
 
A partir del inicio del primer periodo en que resulte de aplicación este Real Decreto (ejercicios iniciados a partir de 1 de enero de 2016), el valor en libros del fondo de comercio existente al cierre del periodo anterior y de los elementos del inmovilizado que se hubieran calificado como intangibles de vida útil indefinida se amortizarán de forma prospectiva(no retractivo) siguiendo los nuevos criterios aprobados por el Real Decreto:
 
•       Las cuotas de amortización se contabilizarán en la cuenta de pérdidas y ganancias sobre el Valor contable del Fondo de Comercio en libros.
•       La reserva por fondo de comercio se reclasificará a reservas voluntarias de la sociedad en el importe que supere al fondo de comercio contabilizado en el activo del balance.
 
En este caso, los 10 años empezarán a computarse desde la presente modificación (2016) y no será necesaria que la memoria incorpore la información comparativa respecto el ejercicio 2015 ni que el ajuste se realice en la información comparada.
 
No obstante, se podrá optar por amortizar estos activos con cargo a reservas, incluida la reserva por fondo de comercio, siguiendo un criterio lineal de recuperación y una vida útil de 10 años a contar desde la fecha de adquisición, o desde el inicio del ejercicio en que se aplicó por primera vez el vigente PGC (en caso de que la fecha de adquisición fuese anterior), minorándose, en su caso, el cargo por amortización resultante en la pérdida por deterioro reconocido por la empresa. La amortización posterior se realizará siguiendo los nuevos criterios, suponiendo que la vida útil restante será el período según la vida útil desde la adquisición, minorándose en lo que falte para completar los 10 años de vida útil.
 
En este caso, la amortización se realizará sobre el precio de adquisición originario y será necesaria incluir los ajustes y las menciones en la memoria consignando la información comparativa respecto al ejercicio 2015.
Y, por último, en el caso concreto de compañías obligadas a consolidación contable, la sociedad dominante aplicará estas reglas de modo uniforme para contabilizar el fondo de comercio de consolidación y los elementos del inmovilizado que se hubieran calificado como intangibles de vida útil indefinida, que se pongan de manifiesto al integrar las sociedades del conjunto consolidable, y al aplicar el procedimiento de puesta en equivalencia. No obstante, el criterio seguido por las sociedades incluidas en la consolidación al formular sus cuentas anuales individuales, se deberá mantener en las cuentas consolidadas.
 
Respecto a la información en memoria, deberá recogerse la información sobre las vidas útiles y los coeficientes de amortización utilizados para estos activos y, en el caso del fondo de comercio, los factores que han motivado su registro y los criterios de asignación a las unidades generadoras de efectivo.
 
C. BREVE REVISIÓN DE LAS NORMAS PARA LA FORMULACIÓN DE LAS CUENTAS ANUALES CONSOLIDADAS (NFCAC) sobre los supuestos de dispensa y exclusión de la obligación de consolidar, el tratamiento del fondo de comercio de consolidación y algunas mejoras técnicas:
 
•       La nueva Directiva ha mantenido la regulación sobre la obligación de consolidar en los mismos términos que la anterior.
 
•       Respecto a la dispensa de consolidar, la norma europea introduce un cambio en la exención por razón de tamaño: se aplicará a los grupos pequeños de forma obligatoria (definidos a partir de los parámetros que habilitan a formular balance y memoria en modelo abreviado), y faculta a los Estados miembros a que dispensen a los grupos medianos (en España se ha considerado conveniente mantener los actuales límites de años anteriores (cuenta de pérdidas y ganancias abreviada) y hacer un uso gradual de la opción que propone la Directiva).
 
•       Las entidades de interés público están sujetas a la obligación de consolidar con independencia del tamaño del grupo en el que se incluyan como dependientes.
 
•       Introducción de los supuestos por los que no se aplicaría el método de integración global a las sociedades dependientes.
 
3. Otros cambios
 
En la Disposición adicional primera se regula el cambio de la calificación contable de inmovilizado intangible a existencias de los derechos de emisión de gases de efecto invernadero cuyo destino previsto fuese la entrega para cancelar la obligación derivada de las emisiones que realice la empresa. En consecuencia, para los ejercicios iniciados a partir del 1 de enero de 2016, todos los derechos adquiridos, tanto los destinados a cancelar obligaciones como los que se mantengan con el propósito de ser vendidos lucirán en existencias.
 
En la Disposición adicional segunda se establece la regulación sobre información comparativa en las primeras cuentas anuales individuales y consolidadas de los ejercicios que se inicien a partir del 1 de enero de 2016:
 
•       Sólo se presentará información comparativa del inmovilizado intangible y el fondo de comercio si se opta por el criterio retrospectivo de amortización de los mismos.
 
•       No será obligatorio presentar de forma comparativa la nueva información que se introduce en el modelo normal, el abreviado y el del PGC-Pymes de la memoria.
 
En la Disposición transitoria única anteriormente tratada se configura un régimen transitorio para las modificaciones aprobadas. En la Disposición final primera se incorpora un nuevo artículo al Reglamento que desarrolla el Texto Refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas (TRLAC), que prevea la tramitación abreviada del procedimiento sancionador. Dicha tramitación se prevé para aquellos casos en que a la fecha de iniciarse el procedimiento se tengan o conozcan todos los elementos fácticos que permitan apreciarlas conductas infractoras, como por ejemplo sucede con las firmas de informes de auditoría sin estar habilitado legalmente para ello o las faltas de remisión o publicación de información exigida.
 
La Disposición final segunda se refiere al tratamiento contable de los “Títulos habilitantes” de la Sociedad Estatal de Loterías y Apuestas del Estado, S.A: se establece que estos títulos habilitantes no serán objeto de amortización, por sus especiales características, y debería ser objeto de análisis al menos anualmente su eventual deterioro.
 
Por último, en las restantes disposiciones finales además de una declaración expresa sobre el ámbito competencial se recoge la entrada en vigor y la habilitación al Ministro de Justicia para que mediante Orden Ministerial pueda exigir el depósito de la información que hasta la fecha se venía exigiendo en la memoria por disposiciones mercantiles o de otra índole, salvo los requerimientos de información previstos por la legislación tributaria, y que de acuerdo con lo indicado en el preámbulo deja de ser un contenido obligatorio a incluir en las cuentas anuales de los ejercicios que se inicien a partir del 1 de enero de 2016.
 
 

Declaración Informativa. Declaración de información país por país (Modelo 231).

 
•       En el Boletín Oficial del Estado de 30 de diciembre 2016 se publicó la Orden HFP/1978/2016, de 28 de diciembre, por la que se aprueba el modelo 231 de Declaración de información país por país.
 
•       Este modelo es consecuencia de la obligación en relación con la información y documentación de las entidades y operaciones vinculadas, introducida por el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto 634/2015, de 10 de julio, de incluir la información país por país, como instrumento que permita evaluar los riesgos en la política de precios de transferencia de un grupo mercantil.
 
•       En el capítulo V, del Título I de dicho Reglamento, en relación con las obligaciones de información sobre entidades y operaciones vinculadas, se establece la obligación de aportar información país por país en el plazo de doce meses desde la finalización del período impositivo, información que es exigible para los períodos impositivos iniciados a partir del 1 de enero de 2016, siendo de aplicación el modelo aprobado por la Orden a dichos períodos impositivos.
 
•       La reciente Directiva 2016/881 del Consejo, de 25 de mayo de 2016, que modifica la Directiva 2011/16/UE en lo que respecta al intercambio automático obligatorio de información en el ámbito de la fiscalidad, regula en el ámbito de la Unión europea el informe país por país que los «grupos de empresas multinacionales» deben facilitar cada año y para cada territorio fiscal en el que operen, con el objeto de garantizar que en toda la Unión se recopile la misma información y se facilite oportunamente a las administraciones tributarias.
 
•       Deben aportar dicha información las entidades residentes en territorio español que tengan la condición de dominantes de un grupo y no sean al mismo tiempo dependientes de otra entidad.
 
•       También deben aportar esta información las entidades residentes en territorio español dependientes, directa o indirectamente, de una entidad no residente en territorio español que no sea al mismo tiempo dependiente de otra o establecimientos permanentes de entidades no residentes, siempre que se produzca cualquiera de las circunstancias previstas en el artículo 13.1 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades:
 
a.    Que hayan sido designadas por su entidad matriz no residente para elaborar dicha información.
 
b.    Que no exista una obligación de información país por país en términos análogos a la prevista en este apartado respecto de la referida entidad no residente en su país o territorio de residencia fiscal.
 
c.    Que no exista un acuerdo de intercambio automático de información, respecto de dicha información, con el país o territorio en el que resida fiscalmente la referida entidad no residente.
 
d.    Que, existiendo un acuerdo de intercambio automático de información respecto de dicha información con el país o territorio en el que reside fiscalmente la referida entidad no residente, se haya producido un incumplimiento sistemático del mismo que haya sido comunicado por la Administración tributaria española a las entidades dependientes o a los establecimientos permanentes residentes en territorio español en el plazo previsto en el párrafo siguiente.
 
•       A estos efectos, cualquier entidad residente en territorio español que forme parte de un grupo obligado a presentar la información aquí establecida deberá comunicar a la Administración tributaria la identificación y el país o territorio de residencia de la entidad obligada a elaborar esta información. Esta comunicación deberá realizarse antes de la finalización del período impositivo al que se refiera la información.
 
•       El plazo de presentación concluye transcurridos doce meses desde la finalización del período impositivo.
 
•       La información país por país comprenderá, respecto del período impositivo de la entidad dominante, de forma agregada, por cada país o jurisdicción:
 
 
a.    Ingresos brutos del grupo, distinguiendo entre los obtenidos con entidades vinculadas o con terceros.
 
b.    Resultados antes del Impuesto sobre Sociedades o Impuestos de naturaleza idéntica o análoga al mismo.
 
c.    Impuestos sobre Sociedades o Impuestos de naturaleza idéntica o análoga satisfechos, incluyendo las retenciones soportadas.
 
d.    Impuestos sobre Sociedades o Impuestos de naturaleza idéntica o análoga al mismo devengados, incluyendo las retenciones.
 
e.    Importe de la cifra de capital y otros fondos propios existentes en la fecha de conclusión del período impositivo.
 
f.     Plantilla media.
 
g.    Activos materiales e inversiones inmobiliarias distintos de tesorería y derechos de crédito.
 
h.    Lista de entidades residentes, incluyendo los establecimientos permanentes y actividades principales realizadas por cada una de ellas.
 
i.      Otra información que se considere relevante y una explicación, en su caso, de los datos incluidos en la información.
 
•       La presentación del modelo 231 “Declaración de información país por país” se efectuará por vía telemática a través de internet. 
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